Налог на стипендию

Организация заключила договор со студентом о целевом обучении по очной форме. Согласно договору студент обязуется освоить основную профессиональную образовательную программу высшего образования и заключить трудовой договор с организацией, направляющей студента на обучение. Организация, в свою очередь, обязуется предоставить студенту следующие меры поддержки:

• денежное вознаграждение в виде стипендии;

• оплата жилого помещения на период обучения.

Стипендии выплачивает не образовательная организация, а организация – будущий работодатель.

Договор на проживание студентов заключен между организацией и гостиницей. Оплата за проживание студентов производится безналичным путем на расчетный счет гостиницы.

Рассмотрим, подлежит ли обложению налогом на доходы физических лиц стипендия, выплачиваемая студенту на период ученичества, и стоимость проживания в гостинице.

Принимаем, что студент в данном случае является налоговым резидентом РФ (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Объектом налогообложения для данной категории налогоплательщиков признаются доходы, полученные ими от источников как в РФ, так и за ее пределами (п. 1 ст. 209 НК РФ).

Доходом для целей исчисления НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Это справедливо в отношении всех полученных налогоплательщиком доходов, признаваемых объектом налогообложения, за исключением не подлежащих налогообложению в силу норм главы 23 НК РФ, в частности ст. 217 НК РФ.

СТИПЕНДИЯ

Согласно п. 11 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно-исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти РФ, органами субъектов РФ, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости.

Поскольку стипендия в данном случае выплачивается студенту за счет средств организации, не относящейся к категориям, поименованным в приведенной норме, и не является учрежденной Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти РФ, органами субъектов РФ, благотворительными фондами, положения п. 11 ст. 217 НК РФ на нее не распространяются (смотрите также письма Минфина России от 24.02.2016 № 03-04-05/9996, от 18.12.2013 № 0304-08/55741, от 07.05.2008 № 0304-06-01/123). Иных оснований для освобождения данного дохода от налогообложения НДФЛ мы также не видим. Соответственно, он подлежит налогообложению НДФЛ в установленном порядке.

ОПЛАТА ПРОЖИВАНИЯ

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг), или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Из приведенной нормы следует, что доход в натуральной форме при оплате (полностью или частично) организацией за физическое лицо товаров (работ, услуг) или имущественных прав возникает у последнего лишь при условии, что такая оплата осуществлена в его интересах.

В п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 21.10.2015, указано, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается НДФЛ, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина. Также отмечается, что одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются личные потребности физического лица, не является достаточным для вывода о возникновении у него дохода в натуральной форме, облагаемого НДФЛ.

Иными словами, если, производя оплату проживания физического лица, организация действует в собственных интересах, то у физического лица в связи с такой оплатой услуг не возникает дохода в натуральной форме для целей исчисления НДФЛ (дополнительно смотрите письмо ФНС России от 03.09.2012 № ОА-4-13/14633).

В рассматриваемой ситуации оплата проживания физического лица осуществляется организацией по договору, заключенному ею с гостиницей, в связи с обучением физического лица для дальнейшего заключения с ним трудового договора. Указанные обстоятельства, по нашему мнению, свидетельствуют о том, что оплата проживания осуществляется организацией преимущественно в своих интересах. В связи с этим считаем, что в рассматриваемой ситуации студент не получает от организации дохода в натуральной форме при оплате за него проживания. Иными словами, у него не возникает объекта налогообложения НДФЛ.

Подтверждают правомерность данной точки зрения выводы, представленные, например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.08.2012 № Ф07-2396/12 по делу № А56-35143/2011.

Однако не исключено, что данную позицию придется отстаивать в суде.